Морозова Галина Федоровна

199

Вопрос

Здравствуйте! Мы генподрядная организация. Госзаказчик произвел снятие объемов за июль 2009 года отрицательными КС-3 в текущем периоде (сентябрь 2010 года) и попросил нас предоставить отрицательную счет фактуру. Законным ли является его требование? Существуют ли в природе отрицательные формы КС-3 и отрицательные счет фактуры? Придется ли компании сдавать уточненную декларацию? И что в этом случае делать с НДС? Зараннее спасибо за ответ.

Ответ

Проблема с учетом «снятых» заказчиком объемов с подрядчика имеет свои корни в методически неправильном подходе подрядчика к бухгалтерскому и налоговому учету выручки от реализации строительных работ.В соответствии со статьей 12 ПБУ 9/99, выручка признается в бухгалтерском учете после приемки заказчиком выполненных подрядчиком работ (при условии выполнения остальных условий, изложенных в данной статье). Такой порядок относится к договорам, сроки начала и окончания выполнения работ по которым лежат в одном отчетном году (далее – краткосрочные договоры). Согласно статье 753 ГК РФ, приемке подлежит выполненный объем работ по договору в целом, либо этапа работ, если поэтапная приемка предусмотрена договором. С приемкой работ в целом по договору понятно. Но что такое поэтапная приемка?Согласно той же статье ГК РФ, при поэтапной приемке работ, к заказчику переходят риски случайной гибели или повреждения результата работ. То есть, если после приемки этих работ, с их результатом что-либо случится, то их переделкой заказчик займется за свой счет (если не будет выявлен виновник). Большинство специалистов считает, что принять результат этапа работ можно только если работы, входящие в этап, завершены. Из этого следует, что этапом можно считать только завершенный вид или комплекс работ. Только тогда можно говорить о переходе к заказчику рисков случайной гибели или повреждения этапа работ, поскольку, если работы не завершены и продолжают выполняться, определить грань, за которой риски по незавершенным работам переходят к заказчику, невозможно.Значит, по таким договорам выручка в бухгалтерском учете должна отражаться на дату подписания заказчиком акта приемки результата работ в целом (этапа работ) по договору.Подписывая формы КС-2 и КС-3, заказчик, как правило, не принимает результат работ, объемы которых зафиксированы в данных формах. В подавляющем большинстве случаев эти объемы не имеют характера завершения выполненных работ, а, значит, не попадают под понятие этапа работ. Заказчик лишь подтверждает, что подрядчик эти объемы выполнил за отчетный период. Согласитесь, что подтвердить выполнение и принять результат – не одно и то же. Выполнение, как правило, подтверждается, чтобы определить очередную порцию финансирования строительства (Информационное письмо ВАС от 24.01.2000 г. №51, ст. 18). Должен ли подрядчик в этом случае признавать выручку от реализации работ? Нет, не должен, ибо это противоречит ст. 12 ПБУ 9/99. Таким образом, подписав в одном месяце объем работ и сняв (обоснованно) этот объем в другом месяце, либо уточнив расценки в сторону уменьшения, заказчик лишь отрегулировал сумму промежуточной оплаты работ. Сделать это следует, внеся изменения в подписанный акт КС-2 (справку КС-3) в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 9 Закона «О бухгалтерском учете». Если изменения, вносимые в акт кардинальны настолько, что внести в него изменения обычным порядком сложно, то такой акт следует аннулировать, подписав соответствующее соглашение к договору подряда, и составить новый акт. При этом, ни одним нормативным или законодательным актом не предусмотрено составление «минусовых» первичных документов! Поскольку подрядчик в этом случае выручку отражать был не должен, то и исправлять в учете нечего. И счета-фактуры появиться в этом случае не могло, поскольку данный документ выписывается в течение 5 дней с момента реализации (ст. 169 НК РФ). А реализация, это передача результата работ заказчику (ст. 39 НК РФ), т.е. приемка работ, которой по КС-2 не возникало.В налоговом учете выручка по краткосрочным договорам отражается на дату реализации работ (ст. 249 НК РФ). Реализацией, в соответствии со ст. 39 НК РФ, признается передача результата работ заказчику, т.е. приемка работ. Значит, пока нет приемки работ заказчиком, в налоговом учете выручка не отражается.Если вести речь о долгосрочных договорах, либо о договорах, сроки начала и окончания выполнения работ по которым приходятся на разные отчетные годы (далее – долгосрочные договоры), то выручка по таким договорам признается подрядчиком в соответствии с ПБУ 2/2008 (далее – Положение). Данный документ не предусматривает признание выручки на основании КС-2 или КС-3. Хотя, в соответствии с учетной политикой, организация может применять данные документы для определения степени завершенности работ на отчетную дату. В этом случае, если в следующем отчетном периоде заказчик, с согласия подрядчика, пересмотрел стоимость или объем работ за прошлый период, то никаких исправлений вносить в бухгалтерский учет не следует, ведь в очередном отчетном периоде выручка будет считаться нарастающим итогом, с учетом внесенных изменений. Пока работа заказчиком не принята, счет-фактура не выписывается (за исключением счетов-фактур на полученные суммы авансовых платежей).В налоговом учете выручка по долгосрочным договорам признается в соответствии с пунктом 2 статьи 271 НК РФ, по окончании каждого отчетного периода в размере, определенном в соответствии с учетной политикой налогоплательщика. В этом случае могут применяться КС-2 и КС-3, не отражающие приемку заказчиком результата работ по договору или этапа работ, но подтверждающие факт выполнения работ за отчетный период. В случае, если в следующем отчетном периоде в эти документы были внесены изменения, но это произошло в одном налоговом периоде, то по итогам года в налоговом учете следует отразить выручку с учетом изменений нарастающим итогом. Уточненную декларацию по налогу на прибыль за предыдущий отчетный период подавать не нужно. Если же изменения произошли в следующем налоговом периоде, то снятую разницу в цене следует отразить как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году. Уточненную декларацию в этом случае можно не подавать, так как это не привело к уменьшению налоговой базы в прошлом налоговом периоде (ст. 81 НК РФ).Конечно, бывают случаи, когда по КС-2 заказчик принимает результат (этап) работ. Обычно это происходит, когда сроки выполнения таких работ не велики. Но если в этом случае заказчик принял результат работ, то просто отрегулировать стоимость принятой работы в последующих периодах путем уменьшения объемов в других КС-2 и КС-3 по другим этапам работ, он не может. Представьте себе глупость ситуации, когда приняв, например, результат по акту КС-11, заказчик, вдруг, предлагает подрядчику подписать такой же акт, только со знаком минус. По своей экономической и правовой природе ситуация с КС-2 и КС-3 по принятым работам ничем не отличается. Если заказчик результат работ по договору (как по краткосрочному, так и по долгосрочному) принял, то после такой приемки разбираться с подрядчиком он может в следующих случаях:1). Выявлено не надлежащее качество работ. В этом случае заказчик действует согласно статьям 721-725 ГК РФ. Расходы подрядчика на выполнение гарантийных обязательств признаются у него в бухгалтерском и в налоговом учете в составе прочих расходов.2). Выявлено, что цена, по которой были оплачены работы, завышена по сравнению с ценой, предусмотренной условиями договора. В этом случае происходит урегулирование ситуации путем выставления подрядчику требования о возврате излишне полученной суммы. Либо, если работы еще не оплачены, с подрядчиком согласовывается окончательная цена оплаты. В этом случае может быть составлено дополнительное соглашение к договору подряда, и внесены установленным порядком изменения в акты приемки. Если это произошло в одном отчетном году, то в бухгалтерском и налоговом учете просто корректируется выручка за этот период нарастающим итогом. Если цена пересмотрена в следующем году, то в бухгалтерском и в налоговом учете отражаются убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году. Уточненная декларация по налогу на прибыль может не подаваться.3). Выявлено, что часть принятых работ не выполнена. Если подрядчик согласен с доводами заказчика, то стороны могут составить соглашение о том, что объем работ, указанный в акте приемки, подлежит уменьшению, с указанием окончательно согласованного объема работ. Внесение исправлений и отражение в бухгалтерском и в налоговом учете такое же, как и во втором случае.Что касается исправлений ранее выданных счетов-фактур, то такие исправления также должны вноситься в соответствии с пунктом 5 статьи 9 Закона «О бухгалтерском учете и в порядке, предусмотренном ст. 29 Постановления Правительства РФ от 02.12.2000 №914 (далее - Постановление). Исправления в книги продаж и книги покупок вносятся сторонами в соответствии со статьями 7 и 16 Постановления.Если подрядчик поставлен в зависимое положение от заказчика и вынужден выполнять его неправомерные требования, связанные с выпиской отрицательный актов приемки, или выдачей счетов-фактур на не принятые работы, либо отрицательных счетов-фактур, то решить эти проблемы правовым порядком можно только убедив заказчика в его неправоте. Если этого сделать не удается, то снять с себя риски при проведении проверок контролирующими органами, не зависимо от того, какое решение подрядчик примет, он не сможет. Ведь его решение не будет принято в рамках правовых и нормативных требований.


Школа Главбуха

Школа

Проверьте свои знания и приобретите новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас


Рассылка



© ООО «Актион группа Главбух», 2008 - 2016
Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции.
Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-62696 от 10.08.2015