Использование основных средств в строительстве: учет в стоимости объекта

7017
Живаева Т. Л.
ООО АФК "Экспертный центр “Партнеры”", заместитель директора – руководитель консалтинговой практики
При сооружении объекта недвижимости – основного средства не обойтись без оборудования, спецтехники и прочего имущества, в свою очередь также являющихся основными средствами. В каком порядке учитывать расходы на их приобретение? Увеличивается ли стоимость строительства на амортизационную премию по технике и оборудованию?

Существуют ли особенности?

Нередко организации возводят различные здания и сооружения для собственного использования, а не для продажи или сторонних инвесторов. Например, компания строит для себя здание офиса (склада, производственной базы для изготовления стройматериалов и т. д.) как с привлечением подрядчиков, так и собст­венными силами. Для строительст­ва объекта приобретается специальная тех­ника и оборудование. Допустим, в налоговой учетной политике амортизация начисляется линейным методом и пре­ду­смотрено применение амортизационной премии. Как учитывать затраты на «вспомогательные» основные средства, участ­вующие в создании «капитального» основного средства? Есть ли особеннос­ти в начислении амортизации в такой ситуации? Вопросы возникают в связи с тем, что нормативно (ни в бухгалтерском, ни в налоговом законодательстве) конкретный перечень затрат, включаемых в первоначальную стоимость основного средства, не установлен.

Амортизация оборудования включается в стоимость объекта

Стоимость строительства объекта с учетом всех планируемых затрат на стройку определяется в смете. Первоначальная стоимость основного средства (любого)устанавливается исходя из суммы расходов на его сооружение (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

Для бухучета в пункте 8 ПБУ 6/01 да­но схожее определение: первоначальной стои­мостью основных средств признается сумма фактических затрат организации на их сооружение. А значит, все расходы, перечисленные в смете и возникающие в процессе строительства до приемки здания комиссией и получения разрешения на ввод в эксплуатацию, должны отражаться на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» и формировать стоимость строящегося объекта.

В налоговом учете аналогично: затраты аккумулируются в составе капвложений и не подлежат списанию на прочие расходы в периоде их возникновения.

Работа машин и механизмов, равно как и их амортизация, также должна быть предусмотрена в смете. Поэтому в процессе строительства при формировании стоимости здания и в бухгалтерском, и в налоговом учете ежемесячная амортизация техники и оборудования должна включаться в первоначальную стоимость сооружаемого основного средства.

Иначе говоря, стоимость приобретенной для строительства техники и оборудования компания учитывает при формировании строящегося здания (основного средства) через амортизацию, которая начисляется в обычном порядке как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Особенностей начисления амортизации по «вспомогательным» объектам основных средств, участвующим в строительстве «капитального» объекта основных средств, не установлено.

Амортизационная премия списывается единовременно

Что касается амортизационной премии, то это понятие предусмотрено исключительно для целей исчисления налога на прибыль и не применимо в бухгалтерском учете. Ее компания имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода (в сумме не более 10 или 30% от стоимости – в зависимости от амортизационных групп, к которым относится приобретенное имущество)

Получается, что в первоначальной стои­мости основного средства учитываются все расходы на его создание – это одна норма Налогового кодекса РФ, установленная в пункте 1 статьи 257.

Списание части произведенных капитальных затрат (в данном случае на покупку техники и оборудования) в периоде их возникновения – другая норма Налогового кодекса РФ, предусмотренная в пункте 9 статьи 258. Какую из них применить в рассматриваемой ситуации? То есть входит ли амортизационная премия в стоимость постройки?

Минфин России считает, что нет. В упомянутом выше письме № 03-03-06/1/14019 разъяснено следующее.

В подпункте 3 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса РФ сказано, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают суммы начисленной амортизации.

Иными словами, если строительная организация сооружает основное средство (здание) собственными силами, то фор­мирование его первоначальной стоимос­ти происходит аналогично расчету налоговой себестоимости выпуска готовой продукции.

Это следует из пунк­та 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ, согласно которому при использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства первоначальная стоимость таких объектов определяется как стоимость готовой продукции.

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам исходя из установленных сроков его полезного использования, в соответствии с которыми и начисляется амортизация в налоговом учете, включаемая в расходы на строительст­во здания (п. 1 ст. 258 Налогового кодекса РФ).

Но если налогоплательщик использует право на применение амортизационной премии, то соответствующие основные средства после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы по первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии, отнесенной в состав косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации.

Таким образом, амортизационная премия по приобретенной строительной технике и оборудованию в любом случае в налоговом учете является косвенным расходом и не увеличивает первоначальную стоимость строящегося здания. Пример. ЗАО «Монолит» для сооружения здания собственного офиса приобрело экскаватор стоимостью 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.), установив срок его полезного использования – 61 месяц (четвертая амортизационная группа – имущество со сроком полезного использования свыше пяти лет до семи лет включительно) согласно Классификации основных средств… (далее – Классификация).

Срок строительства – три года.

В учетной политике в целях налогового и бухгалтерского учета амортизация начисляется линейным методом. В налоговом учете предусмотрено применение амортизационной премии (по спецтехнике в размере 30%). По экскаватору ее сумма равна 300 000 руб. (1 000 000 руб. × 30%).

Бухгалтер ЗАО «Монолит» сделал в учете следующие записи:ДЕБЕТ 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств»
КРЕДИТ 60
– 1 000 000 руб. – приобретен экскаватор;ДЕБЕТ 19КРЕДИТ 60
– 180 000 руб. – выделен НДС;ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 19
– 180 000 руб. – принят к вычету НДС со стоимости экскаватора;ДЕБЕТ 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»
КРЕДИТ 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств»
– 1 000 000 руб. – включен экскаватор в состав основных средств, введенных в эксп­луатацию;ДЕБЕТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»
КРЕДИТ 02
– 16 393,44 руб. (1 000 000 руб. : 61 мес.) – начислена амортизация по экскаватору, сумма амортизации включена в первоначальную стоимость здания (ежемесячно в течение срока строительства).

В налоговом учете фирма применила амортизационную премию в размере 300 000 руб. и отразила ее в составе косвенных расходов текущего периода, чем сэкономила на налоге на прибыль 60 000 руб. Поскольку в бухгалтерском учете указанная сумма (300 000 руб.) в расходы текущего периода не попала, бухгалтер сделал такую проводку:ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
КРЕДИТ 77
– 60 000 руб. (300 000 руб. × 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство.

В налоговом учете амортизация спецтехники тоже участвует в формировании первоначальной стоимости здания – амортизируемого имущества. Но сумма ежемесячной амортизации экскаватора составит 11 475,41 руб. ((1 000 000 руб. – 300 000 руб.) : 61 мес.).

По окончании строительства (через три года) в бухгалтерском учете в первоначальной стоимости здания будет учтена амортизация экскаватора в сумме 590 163,84 руб. (16 393,44 руб. × 36 мес.). В налоговом учете – лишь 413 114,76 руб. (11 475,41 руб. × 36 мес.). При этом никакие записи по списанию отложенного налогового обязательства в дебет счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в течение срока строительства не производятся, так как начисление амортизации спецтехники ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете не влияет на финансовый результат (не отражается в расходах).

После того как здание построено и введено в эксплуатацию, ЗАО «Монолит» установило срок его полезного использования – 361 месяц (десятая амортизационная группа) и стало амортизировать, то есть списывать затраты на его возведение через амортизацию. При этом с началом амортизации здания в расходы (в виде амортизации сформированной первоначальной стоимости здания) начинают относиться в том числе и затраты на приобретение экскаватора.

Разница между суммами амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, образовавшаяся за время строительства, составила 177 049,08 руб. (590 163,84 – 413 114,76). В отраженном ранее отложенном налоговом обязательстве (60 000 руб.) эта часть составит 35 409,82 руб. (177 049,08 руб. × 20%). Данная сумма будет списываться в течение срока полезного использования здания:ДЕБЕТ 77
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 98,09 руб. (35 409,82 руб. : 361 мес.) – списано отложенное налоговое обязательство в виде разницы между бухгалтерской и налоговой суммами амортизации экскаватора, начисленными за время строительства здания.

Вторая часть отложенного налогового обязательства по амортизации экскаватора в размере 24 590,18 руб. (60 000 – 35 409,82) будет списана в ходе дальнейшей эксплуатации экскаватора (в производственной деятельности компании) в течение оставшихся 25 месяцев (61 – 36) срока его полезного использования:ДЕБЕТ 77
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 983,61 руб. (24 590,18 руб. : 25 мес.) – списано отложенное налоговое обязательство в виде разницы между бухгалтерской и налоговой суммами амортизации экскаватора при его дальнейшей эксплуатации (вне рамок строительства офисного здания компании).

Таким образом, отложенное налоговое обязательство, образовавшееся при приобретении спецтехники (экскаватора), будет полностью погашено: частично в процессе эксплуатации построенного здания, а частично в процессе дальнейшей эксплуатации техники.

Важно запомнить

По мнению финансистов, амортизационная премия по приобретенным строительной ­технике и оборудованию относится к расходам отчетного периода и не увеличивает ­первоначальную стоимость строящегося здания.



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Рекомендации по теме

    Школа Главбуха

    Школа

    Проверьте свои знания и приобретите новые

    Записаться

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас




    © ООО «Актион группа Главбух», 2008 - 2016
    Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции.
    Политика обработки персональных данных.
    Все свидетельства выданы Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор) ПИ № ФС77-62260 от 03.07.2015.

    
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
    Зарегистрируйтесь и продолжите использование сайта! Это бесплатно и займет всего одну минуту!

    Вы сможете продолжить чтение этого материала и получите доступ к сервисам для постоянных посетителей сайта. Вам будут доступны:

    • Электронные справочники «Квартальный отчет» и «Расчетчик зарплаты»
    • Шаблоны и формы, необходимые в ежедневной бухгалтерской работе.
    • Он-лайн калькуляторы
    • Специальный Бухгалтерский календарь
    • Сервис «Ответ за 24 часа»
    • Обучение в Высшей Школе Главбуха

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    ×
    Спасибо, что посетили наш сайт!

    Мы надеемся, что наша статья оказалась полезна для вас.

    Вашу работу упростит «Безошибочный расчетчик зарплат»

    Подпишитесь на специальную бесплатную еженедельную рассылку от нашего сайта, чтобы быть в курсе всех всех изменений в бухгалтерском учете: