Застройщик привлекает инвестора

1671
Диркова Е. Ю.
ООО "Бизнес-Бухгалтер", генеральный директор
Строительная компания выступает застройщиком на земельном участке. На определенной стадии строительства она привлекает инвестора, которому предназначается строящийся объект. А сама становится заказчиком в инвестиционном проекте. Как застройщику вести учет в такой ситуации и каковы особенности налогообложения в данном случае?
Специализация – заказчик-застройщик
Возведение объекта недвижимости начинается с землеот-
вода и получения разрешения на строительство. Эти вопросы относятся к компетенции застройщика. Пунктом 16 статьи 1 Градостроительного кодекса РФ определено, что застройщик на принадлежащем ему земельном участке обеспечивает выполнение инженерных изысканий и подготовку проектной документации для объектов капитального строительства, а также собственно строительство. Кроме того, на имя застройщика выдается разрешение на ввод объекта в эксплуатацию (ст. 55 Градостроительного кодекса РФ). При этом застройщик не обязан становиться пользователем построенного объекта. Пользователи – это лица, для которых создается объект недвижимости.
Существуют строительные компании, специализирующиеся как застройщики. Располагая собственными средствами, они самостоятельно организуют начальную стадию строительства, а затем уже привлекают пользователей. Последние осуществляют финансирование проекта и оформляют право собственности на построенный объект недвижимости. Застройщик же сохраняет за собой функцию организатора строительства, в том числе заключает договоры с подрядчиками.
В этой ситуации пользователь производит капитальные вложения в объекты основных средств и осуществляет инвестиционную деятельность. Согласно статьям 1 и 4 Федерального закона от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности...», он именуется инвестором. А компания-застройщик выступает в роли заказчика строительства, уполномоченного инвестором на осуществление инвестиционного проекта. Однако на начальной стадии затраты строительной компании капитальными вложениями не считаются. Она осуществляет расходы по текущей деятельности (п. 15 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н).
Далее мы будем рассматривать объекты нежилой недвижимости, для строительства которых разрешено привлекать средства юридических лиц без ограничений, свойственных долевому строительству (п. 3 ст. 1 Федерального закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве...»).Текущая деятельность застройщика
Предположим, строительная компания – застройщик арендовала земельный участок и получила разрешение на строительство. По мнению автора, до тех пор пока застройщик не привлек инвестора, свои затраты он отражает на счете 20 «Основное производство». При этом застройщик вправе принять к вычету все суммы НДС, предъявленные ему поставщиками и подрядчиками строительства (п. 6 ст. 171 Налогового кодекса РФ).Деятельность в качестве заказчика
Заключив договор с инвестором, застройщик приобретает статус заказчика инвестиционного проекта. И на этой новой стадии он ведет учет в соответствии с порядком, установленным Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160, а также ПБУ 2/94 «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство», утвержденным приказом Минфина России от 20 декабря 1994 г. № 167.Все затраты на строительство
заказчик отражает на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По окончании строительства он передаст их инвестору. А средства, полученные от инвестора, являются целевым финансированием. Но это лишь общая схема отношений. О НДС тут требуется поговорить отдельно.
Договор застройщика с инвестором определяет для последнего первоначальную стоимость возводимого объекта основных средств. Предположим, застройщик применяет общий режим налогообложения, то есть является плательщиком НДС. Значит, для инвестора НДС, предъявленный застройщиком, в качестве возмещаемого налога в стоимость приобретенного объекта не войдет (п. 8 ПБУ 6/01). А вот нужно ли выделять данный налог в цене договора? И облагаются ли НДС денежные средства, поступившие на расчетный счет заказчика от инвестора?
Налогообложение налогом на добавленную стоимость нужно рассматривать с той точки зрения, что передача построенного объекта от заказчика к инвестору носит инвестиционный характер. И на основании подпункта 4 пункта 3 статьи 39 Налогового кодекса РФ такая передача сама по себе не признается реализацией, то есть поставкой товаров (выполнением работ, оказанием услуг). А значит, денежные средства, полученные под инвестиционную передачу, не попадают под налогообложение по правилам пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ.
Разумеется, вознаграждение заказчика за оказание услуг инвестору по организации строительства облагается НДС. А вот по отношению к генподрядчику заказчик выступает посредником и по окончании строительства перевыставит инвестору НДС, относящийся к строительно-монтажным работам. Поэтому суммы, предназначенные генподрядчику, у заказчика НДС не облагаются. Под налогообложение попадает лишь аванс, причитающийся заказчику. Но лишь тогда, когда сумма аванса может быть определена из условий договора. Именно такая позиция высказана в письме УМНС России по г. Москве от 25 октября 2004 г. № 24-11/68529.
На практике застройщик чаще всего диктует инвестору стоимость строительства, приближенную к рыночной, и не склонен уточнять размеры своего вознаграждения. Причем застройщик не обязан обосновывать договорную цену сметой. И реально вознаграждение заказчика образуется как средства, оставшиеся в его распоряжении после расчетов с подрядчиками строительства (экономия заказчика). Если такой подход к стоимости услуг заказчика отражен в договоре, то размер аванса на момент зачисления денег на счет заказчика неизвестен. Следовательно, невозможно определить и налоговую базу по НДС. Зато на сумму своей экономии заказчик выставит счет-фактуру инвестору по окончании строительства.
Надо сказать, что сумма НДС, относящаяся к строительно-монтажным работам, на момент заключения инвестиционного договора может быть не определенной. Ведь не исключено, что некоторые из подрядчиков, которых привлечет заказчик, работают без НДС (например, применяют «упрощенку»). По этой причине в цене договора достаточно указать «в том числе НДС», не конкретизируя размер налога.Как избежать налоговых споров
Чиновники пытаются трактовать инвестиционный договор как возмездную передачу имущественных прав от застройщика к инвестору. Об этом говорится, например, в письме Минфина России от 20 сентября 2006 г. № 03-04-10/13. Но этот подход неправомерен. Во-первых, в гражданском законодательстве уступка права требования подразумевает участие трех лиц (п. 1 ст. 382 Гражданского кодекса РФ), а в нашей схеме задействованы только две стороны (заказчик-застройщик и инвестор). А во-вторых, налоговая база и момент ее возникновения определены в статьях 155 и 167 Налогового кодекса РФ лишь по отношению к сделкам с имущественными правами иного характера. Для нашей ситуации элементы налогообложения НДС прямо не установлены, а значит, не может быть исчислен и налог (п. 6 ст. 3 Налогового кодекса РФ).
Но чтобы избежать налоговых споров, рекомендуем применить в инвестиционном договоре «смешанный» способ определения вознаграждения заказчика. То есть указать вознаграждение заказчика в размере 5–10 процентов от цены договора плюс предусмотреть, что вся полученная им экономия остается в его распоряжении. Конечно же, без отступления при строительстве от требований проектной документации. Тогда аванс определится на основании указанного процента и с него заказчик начислит НДС при поступлении целевого финансирования.
В момент подписания инвестиционного договора заказчик-застройщик должен восстановить НДС, выставленный подрядчиками строительства, ранее принятый им к вычету. Ведь привлечение инвестора означает, что результаты работ подрядчиков будут переданы застройщиком без реализации (подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ). Восстановленный НДС подлежит передаче инвестору, который и примет его к вычету.
Теперь покажем на примере, как вести учет у застройщика, ставшего заказчиком.

О ПРАВЕ ПЕРВИЧНОЙ РЕГИСТРАЦИИ
Возможна ситуация, когда застройщик осуществляет строительство на арендованом мниципальном участке на основании инвестиционного контракта с местной администрацией привлечение инвесторов. В противном случае инвестор не сможет учавствовать в первичной регистрации прав собственности. Тогда первым законным собственником недвижимости становится застройщик, а его сделка с инвестором будет считаться вторичной. В этих условиях договор инвестирования может быть переквалифицирован в предварительный договор купли-продажи недвижимости, а деньги инвестора как аванс в полной сумме попадут под обложение НДС.

ПРИМЕР
Предположим, стоимость инвестиционного договора согласована сторонами в сумме 11 800 000 руб., в составе которой на содержание заказчика-застройщика предусмотрено 5 процентов (включая НДС). Кроме того, оговорено, что экономиязаказчика сверх этой суммы также остается в его распоряжении.
До того как застройщик привлек инвестора, его расходы по строительству (на разработку проектной документации, выполненной подрядчиком) составили 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.). При этом «входной» НДС по этим расходам был принят к вычету.
Предположим, что текущие расходы по содержанию застройщика составили 100 000 руб. А стоимость услуг генподрядчика – 8 260 000 руб. (в том числе НДС – 1 260 000 руб.).
Бухгалтер заказчика-застройщика сделает следующие проводки:ДЕБЕТ 76КРЕДИТ 86 – 11 210 000 руб. (11 800 000 руб. 5 0,95) – признано обязательство инвестора по целевому финансированию без учета установленного 5-процентного вознаграждения заказчика;ДЕБЕТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»
КРЕДИТ 20 – 1 000 000 руб. – выделены подрядные работы, не связанные с содержанием застройщика (по разработке проектной документации);ДЕБЕТ 19
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 180 000 руб. – восстановлен ранее принятый к вычету НДС в связи с осуществлением инвестиционной деятельности, подлежащий передаче инвестору;ДЕБЕТ 51КРЕДИТ 76 – 11 210 000 руб. – поступило целевое финансирование;ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные» – 590 000 руб. (11 800 000 руб. 5 0,05) – зачислен аванс заказчика;ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 90 000 руб. (590 000 руб. 5 18% : 118%) – начислен налог на добавленную стоимость с аванса;ДЕБЕТ 20КРЕДИТ 70 (69, 10, 02 ...) – 100 000 руб. – отражены текущие расходы по содержанию заказчика-застройщика (без учета НДС);ДЕБЕТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»
КРЕДИТ 60 – 7 000 000 руб. (8 260 000 – 1 260 000) – приняты работы от генподрядчика;ДЕБЕТ 19КРЕДИТ 60 – 1 260 000 руб. – отражен налог на добавленную стоимость, выставленный генподрядчиком;ДЕБЕТ 60КРЕДИТ 51 – 8 260 000 руб. – перечислено генподрядчику;ДЕБЕТ 86
КРЕДИТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» – 8 000 000 руб. (1 000 000 + 7 000 000) – передан инвестору готовый объект по стоимости работ подрядных организаций;ДЕБЕТ 86КРЕДИТ 19 – 1 440 000 руб. (180 000 + 1 260 000) – передан инвестору НДС по сводному счету-фактуре;ДЕБЕТ 86
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с инвестором» – 1 770 000 руб. (11 800 000 – 1 180 000 – 8 260 000 – 590 000) – выявлена экономия заказчика;ДЕБЕТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка» – 1 770 000 руб. – отражена реализация услуг заказчика без учета НДС (исходя из суммы, оставшейся в распоряжении заказчика после расчета с подрядными организациями);ДЕБЕТ 19
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка» – 318 600 руб. (1 770 000 руб. 5 18%) – учтен налог на добавленную стоимость при реализации;ДЕБЕТ 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» – 318 600 руб. – начислен НДС в бюджет;ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные» – 90 000 руб. – принят к вычету НДС с аванса;ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 20 – 100 000 руб. – списаны затраты заказчика-застройщика;ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с инвестором»
КРЕДИТ 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» – 1 770 000 руб. – списаны услуги заказчика, которые установлены договором;ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с инвестором»
КРЕДИТ 19 – 318 600 руб. – передан инвестору НДС по услугам заказчика.


Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Школа Главбуха

Школа

Проверьте свои знания и приобретите новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас


Рассылка



© ООО «Актион группа Главбух», 2008 - 2016
Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции.
Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-62696 от 10.08.2015


Зарегистрируйтесь и продолжите использование сайта! Это бесплатно и займет всего одну минуту!

Вы сможете продолжить чтение этого материала и получите доступ к сервисам для постоянных посетителей сайта. Вам будут доступны:

  • Электронные справочники «Квартальный отчет» и «Расчетчик зарплаты»
  • Шаблоны и формы, необходимые в ежедневной бухгалтерской работе.
  • Он-лайн калькуляторы
  • Специальный Бухгалтерский календарь
  • Сервис «Ответ за 24 часа»
  • Обучение в Высшей Школе Главбуха

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×

Спасибо, что посетили наш сайт!

Мы надеемся, что наша статья оказалась полезна для вас.

Вашу работу упростит «Безошибочный расчетчик зарплат»

Подпишитесь на специальную бесплатную еженедельную рассылку от нашего сайта, чтобы быть в курсе всех всех изменений в бухгалтерском учете: